Norma Internacional de Relatórios Financeiros (IFRS) 3 Combinações de Negócios

Com alterações e acréscimos de:

1 O objectivo desta IFRS é aumentar a relevância, fiabilidade e comparabilidade da informação que uma entidade que relata apresenta nas suas demonstrações financeiras sobre uma concentração de actividades empresariais e os seus efeitos. Para atingir este objetivo, esta IFRS estabelece princípios e requisitos sobre como um adquirente:

(a) reconhece e mensura nas suas demonstrações financeiras os ativos identificáveis ​​adquiridos, os passivos assumidos e qualquer participação de não controladores na adquirida;

(b) reconhece e mensura o ágio adquirido em uma combinação de negócios ou o produto de uma aquisição vantajosa; E

(c) determina quais informações divulgar para permitir que os usuários das demonstrações financeiras avaliem a natureza e as consequências financeiras da combinação de negócios.

Escopo de aplicação

2 Esta IFRS aplica-se a uma transação ou acontecimento que satisfaça a definição de concentração de atividades empresariais. Esta IFRS não se aplica a:

Informações sobre alterações:

(a) o tratamento dado ao estabelecimento da joint venture nas demonstrações financeiras da própria joint venture;

(b) a aquisição de um ativo ou grupo de ativos que não constitua um negócio. Nesses casos, a adquirente deve identificar e reconhecer os activos adquiridos individualmente identificáveis ​​(incluindo os activos que satisfazem a definição e os critérios para reconhecimento como activos intangíveis na IAS 38 Activos Intangíveis) e os passivos assumidos. O custo do grupo deve ser alocado aos ativos e passivos individuais identificáveis ​​com base nos seus valores justos relativos na data da compra. Tal transação ou evento não dá origem a ágio.

(c) uma combinação de empresas ou negócios sob controle comum (nos parágrafos B1-B4

Informações sobre alterações:

7. Para identificar a entidade adquirente que obtém o controlo da adquirida, deve ser utilizada a orientação da IFRS 10. Se tiver ocorrido uma concentração de atividades empresariais, mas a aplicação das orientações da IFRS 10 não indicar claramente qual das entidades concentradas é o adquirente, os fatores descritos nos parágrafos B14-B18 devem ser considerados para determinar o adquirente.

Determinando a data da compra

8. A adquirente deve identificar a data de aquisição, que é a data em que obtém o controlo da adquirida.

9. A data em que a adquirente obtém o controlo da adquirida é geralmente a data em que a adquirente transfere legalmente a retribuição, adquire os activos e assume os passivos da adquirida – a data de fecho. No entanto, o comprador pode assumir o controle em uma data anterior ou posterior à data de fechamento. Por exemplo, a data de aquisição é anterior à data de fecho se o acordo escrito estabelecer que a adquirente obtém o controlo da adquirida no dia anterior à data de fecho. O Comprador deve considerar todos os fatos e circunstâncias relevantes ao identificar a data da compra.

Reconhecimento e mensuração de ativos identificáveis ​​adquiridos, passivos assumidos e qualquer participação não controladora na adquirida

Princípio do reconhecimento

10. Na data de aquisição, a adquirente deve reconhecer separadamente do goodwill os activos identificáveis ​​adquiridos, os passivos assumidos e qualquer interesse não controlado na adquirida. O reconhecimento dos activos identificáveis ​​adquiridos e dos passivos assumidos está sujeito à satisfação das condições especificadas nos parágrafos 11 e .

Condições de reconhecimento

11. Para satisfazer as condições de reconhecimento segundo o método de aquisição, os activos identificáveis ​​adquiridos e os passivos assumidos devem satisfazer as definições de activos e passivos estabelecidas na Estrutura de Demonstrações Financeiras à data de aquisição. Por exemplo, os custos que uma adquirente espera, mas não é obrigada, a incorrer no futuro para executar o seu plano de saída das operações da adquirida ou de cessação do emprego ou de relocalização dos empregados da adquirida não são passivos à data de aquisição. Portanto, o comprador não reconhece tais custos pelo método de aquisição. Em vez disso, a adquirente reconhece esses custos nas suas demonstrações financeiras pós-fusão de acordo com outras IFRS.

12. Além disso, para satisfazer as condições de reconhecimento segundo o método de aquisição, os activos identificáveis ​​adquiridos e os passivos assumidos devem fazer parte daquilo que a adquirente e a adquirida (ou os seus antigos proprietários) trocam numa concentração de actividades empresariais, e não o resultado de transacções separadas. . A adquirente deve aplicar a orientação dos parágrafos 51 a 53 para determinar quais dos activos adquiridos ou passivos assumidos fazem parte da troca para a adquirida e quais, se existirem, resultam de transacções separadas que serão contabilizadas de acordo com a sua natureza e IFRS aplicáveis.

13. A aplicação do princípio e das condições de reconhecimento pela adquirente pode resultar no reconhecimento de certos activos e passivos que a adquirida não tenha reconhecido anteriormente como activos e passivos nas suas demonstrações financeiras. Por exemplo, a adquirente reconhece activos intangíveis identificáveis ​​adquiridos, tais como um nome de marca, patente ou relações com clientes, que a adquirida não reconheceu como activos nas suas demonstrações financeiras porque os desenvolveu internamente e debitou os custos relacionados.

16. Em algumas situações, as IFRS proporcionam um tratamento contabilístico diferente dependendo de como uma entidade classifica ou define um determinado activo ou passivo. Exemplos de classificações ou designações que um comprador precisaria fazer com base nas condições relevantes existentes na data de aquisição incluem, mas não estão limitados a:

(a) a classificação de ativos e passivos financeiros específicos como mensurados pelo justo valor ou custo amortizado de acordo com a IFRS 9 Instrumentos Financeiros;

(c) avaliar se o derivado embutido deve ser separado do contrato principal de acordo com a IFRS 9 (que é uma questão de “classificação” conforme utilizada nesta IFRS).

17 Esta IFRS prevê duas excepções ao princípio no parágrafo 15:

(a)classificar o arrendamento como arrendamento operacional ou arrendamento financeiro de acordo com a IAS 17 Arrendamentos; E

(b) classificar o contrato como um contrato de seguro de acordo com a IFRS 4 Contratos de Seguro.

O comprador deve classificar esses contratos com base nos termos contratuais e outros fatores existentes no momento em que o contrato foi aceito (ou se os termos do contrato foram modificados de uma maneira que resultaria em uma mudança na classificação, no momento da modificação, que poderia ser a data de aquisição).

Princípio de avaliação

18. A adquirente deve mensurar os activos identificáveis ​​adquiridos e os passivos assumidos pelos seus justos valores à data de aquisição.

19. Para cada combinação de negócios, a adquirente deve mensurar, na data de aquisição, os componentes da participação não controladora na adquirida que são interesses diretos e conferem aos seus proprietários o direito a uma parte proporcional dos ativos líquidos da entidade no caso de sua liquidação, ou:

(a) pelo valor justo, ou

(b) como uma parte proporcional dos interesses de capital existentes na quantia reconhecida dos activos líquidos identificáveis ​​da adquirida.

Todos os outros componentes da participação não controladora são mensurados pelo valor justo na data de aquisição, a menos que as IFRS exijam o uso de uma base de mensuração diferente.

Benefícios para funcionários

26. A adquirente deve reconhecer e mensurar um passivo (ou activo, se existir) relacionado com benefícios dos empregados da adquirida de acordo com a IAS 19 Benefícios dos Empregados.

Ativos compensatórios

27. Numa concentração de actividades empresariais, o vendedor pode compensar contratualmente o comprador pelo resultado de um facto contingente do negócio ou de uma incerteza associada a um determinado activo ou passivo ou parte dele. Por exemplo, o vendedor pode compensar o comprador por perdas superiores a um valor especificado por um passivo que resulta de um fato contingente específico do negócio. Em outras palavras, o vendedor garante que a obrigação do comprador não ultrapassará o valor especificado. Como resultado, o comprador recebe um ativo de compensação. A adquirente deve reconhecer o ativo indenizável ao mesmo tempo que o item indenizado, e a mensuração desse ativo é feita na mesma base que a mensuração do item indenizado. Neste caso, é necessária a constituição de reserva de avaliação para valores incobráveis. Portanto, se a compensação estiver relacionada com um activo ou passivo reconhecido na data de aquisição e mensurado pelo justo valor na data de aquisição, então a adquirente deve reconhecer um activo compensador na data de aquisição mensurado pelo justo valor na data de aquisição. Para um activo compensador mensurado pelo justo valor, os efeitos da incerteza sobre os fluxos de caixa futuros à medida que são cobrados são incluídos na mensuração do justo valor e não é necessária qualquer provisão para avaliação separada (ver parágrafo B41 para orientação de aplicação apropriada).

28. Em algumas circunstâncias, a compensação pode estar relacionada com um activo ou passivo que seja uma excepção ao princípio de reconhecimento ou mensuração. Por exemplo, a compensação pode estar relacionada com um passivo contingente que não é reconhecido na data de aquisição porque o seu justo valor não pode ser mensurado com fiabilidade nessa data. Alternativamente, a remuneração pode estar relacionada com um activo ou passivo, tal como o resultante da remuneração dos empregados mensurada numa base que não é o justo valor à data de aquisição. Nessas circunstâncias, o activo indemnizável deve ser reconhecido e mensurado utilizando pressupostos que sejam consistentes com os utilizados para mensurar o item indemnizado, consistentes com a avaliação da administração da cobrabilidade do activo indemnizável e quaisquer restrições contratuais impostas à quantia indemnizada. O parágrafo 57 fornece orientação sobre a contabilização subsequente de um activo compensatório.

Exceções ao princípio de avaliação

Direitos readquiridos

29. Uma adquirente deve mensurar o valor de um direito readquirido reconhecido como um activo intangível com base no prazo remanescente do contrato relevante, independentemente de os participantes no mercado terem em conta a potencial renovação do contrato ao mensurarem o seu justo valor. Os parágrafos B35 e B36 fornecem orientações adequadas para utilização.

Transações envolvendo pagamentos baseados em ações

30. A adquirente deve mensurar o passivo ou instrumento de capital próprio associado às transacções de pagamento com base em acções da adquirida ou à substituição das transacções de pagamento com base em acções da adquirida pelas transacções de pagamento com base em acções da adquirente, de acordo com o método estabelecido na IFRS 2 Acções- Pagamento baseado na data de aquisição. (Esta Norma refere-se ao resultado deste método como a “avaliação de mercado” da transacção de pagamento com base em acções.)

Ativos mantidos para venda

31. Uma adquirente deve mensurar um activo não corrente adquirido (ou grupo para alienação) que seja classificado como detido para venda à data de aquisição de acordo com a IFRS 5 Activos Não Correntes Detidos para Venda e Operações Descontinuadas pelo justo valor menos os custos de venda. de acordo com os parágrafos 15-18 das IFRS especificadas.

Reconhecimento e mensuração de ágio ou ganho de uma compra vantajosa

32. A adquirente deve reconhecer o ágio na data de aquisição mensurado como o excesso de (a) sobre (b) abaixo:

(a) agregado:

(i) a contraprestação transferida mensurada de acordo com esta IFRS, que geralmente exige a mensuração pelo valor justo na data de aquisição (ver parágrafo 37);

(ii) o valor de qualquer participação não controladora na adquirida mensurada de acordo com esta IFRS; E

(iii) numa concentração de actividades empresariais alcançada por fases (ver parágrafos 41 e ), o justo valor à data de aquisição do interesse de capital anteriormente detido pela adquirente na adquirida.

(b) a quantia à data de aquisição dos ativos identificáveis ​​adquiridos menos passivos assumidos, mensurados de acordo com esta IFRS 3.

33. Numa concentração de actividades empresariais em que a adquirente e a adquirida (ou os seus antigos proprietários) trocam apenas interesses que não controlam, o justo valor à data de aquisição do interesse que não controla da adquirida pode ser mensurado de forma mais fiável do que o justo valor à data de aquisição. da participação não controladora do adquirente. Neste caso, a adquirente deve determinar o valor do ágio usando o valor justo na data de aquisição da participação não controladora da adquirida em vez do valor justo na data de aquisição da participação não controladora transferida. Para determinar o valor do ágio em uma combinação de negócios em que nenhuma contraprestação é transferida, a adquirente deve usar o valor justo na data de aquisição da participação não controladora da adquirente na adquirida em vez do valor justo na data de aquisição da contraprestação transferida ( parágrafo 32(a)(i)). Os parágrafos B46 a B49 fornecem orientações adequadas para utilização.

Compras baratas

34 Ocasionalmente, um adquirente faz uma compra vantajosa que é uma concentração de actividades empresariais em que a quantia no parágrafo 32(b) excede o agregado das quantias no parágrafo 32(a). Se o excesso continuar após a aplicação dos requisitos do parágrafo 36, a adquirente deve reconhecer o ganho resultante nos lucros ou prejuízos à data da aquisição. A receita deve ser atribuída ao comprador.

35 Uma compra vantajosa pode ocorrer, por exemplo, numa concentração de actividades empresariais que seja uma venda forçada em que o vendedor actua sob coacção. Contudo, as exclusões do reconhecimento ou mensuração de qualquer um dos itens específicos discutidos nos parágrafos 22-31 podem também resultar no reconhecimento do rendimento (ou alterar a quantia do rendimento reconhecido) numa compra vantajosa.

36. Antes de reconhecer o ganho numa compra vantajosa, a adquirente deve reconsiderar se identificou corretamente todos os ativos adquiridos e todos os passivos assumidos e reconhecer quaisquer ativos ou passivos adicionais identificados nessa revisão. A adquirente deve então considerar os procedimentos utilizados para mensurar as quantias exigidas por esta IFRS a serem reconhecidas na data de aquisição para os seguintes itens:

(a) ativos identificáveis ​​adquiridos e passivos assumidos;

(b) participação de não controladores na adquirida, se houver;

(c) em relação a uma combinação de negócios alcançada em etapas, a participação não controladora anteriormente detida pela adquirente na adquirida; E

(d) contraprestação transferida.

O objetivo da revisão é garantir que a avaliação reflita adequadamente todas as informações disponíveis na data da aquisição.

Contraprestação transferida

37. A contraprestação transferida em uma combinação de negócios deve ser mensurada pelo valor justo, que é calculado como a soma dos valores justos na data de aquisição dos ativos transferidos pela adquirente, dos passivos assumidos pela adquirente para com os antigos proprietários da adquirida, e as participações societárias emitidas pela adquirente. (No entanto, qualquer parte dos prémios de pagamento com base em ações de uma adquirente fornecidos em troca de prémios detidos por empregados da adquirida que esteja incluída na retribuição transferida numa concentração de atividades empresariais será mensurada de acordo com o parágrafo 30 e não pelo justo valor). Exemplos de possíveis formas de contraprestação incluem dinheiro, outros ativos, negócios ou subsidiárias do comprador, contraprestação contingente, instrumentos patrimoniais ordinários ou preferenciais, opções, warrants e interesses mútuos de risco.

38. A contraprestação transferida pode incluir ativos ou passivos da adquirente cujos valores contábeis diferem dos seus valores justos na data de aquisição (por exemplo, ativos não monetários ou negócios da adquirente). Nesse caso, a adquirente deve remensurar os activos ou passivos transferidos pelo seu justo valor à data de aquisição e reconhecer o ganho ou perda resultante, se houver, nos lucros ou prejuízos. Contudo, por vezes, os activos ou passivos transferidos permanecem na entidade concentrada após a concentração de actividades empresariais (por exemplo, porque os activos ou passivos foram transferidos para a adquirida e não para os seus antigos proprietários), e a adquirente retém, portanto, o controlo sobre eles. Nessa situação, a adquirente deve mensurar esses activos e passivos pelas suas quantias escrituradas imediatamente antes da data de aquisição e não deve reconhecer ganhos ou perdas nos lucros ou perdas sobre activos ou passivos que controla, quer antes quer depois da concentração de actividades empresariais.

Compensação condicional

39. A retribuição que a adquirente dá em troca da adquirida inclui quaisquer activos ou passivos resultantes do acordo de retribuição contingente (ver parágrafo 37). A adquirente deve reconhecer o valor justo da contraprestação contingente na data de aquisição como parte da contraprestação transferida em troca da adquirida.

Informações sobre alterações:

40. Uma adquirente deve classificar uma obrigação de pagar uma retribuição contingente que satisfaça a definição de um instrumento financeiro como um passivo financeiro ou como capital próprio, com base nas definições de um instrumento de capital próprio e de um passivo financeiro no parágrafo 11 da IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação. O comprador deve classificar o direito de devolver a contraprestação anteriormente transferida, sujeita a certas condições, como um ativo. O parágrafo 58 fornece orientação sobre a contabilização subsequente da contraprestação contingente.

Orientação Adicional sobre a Aplicação do Método de Aquisição a Tipos Específicos de Combinações de Negócios

Combinação de negócios realizada em etapas

41. Em alguns casos, a adquirente obtém o controlo de uma adquirida na qual detinha um interesse de capital imediatamente antes da data de aquisição. Por exemplo, em 31 de dezembro de 20X1, a Entidade A detém uma participação não controladora de 35% na Entidade B. Nessa data, a Entidade A adquire uma participação não controladora adicional de 40% na Entidade B, o que lhe confere o controle da Entidade B. Esta IFRS refere-se a Uma transação, como uma combinação de negócios realizada em etapas, às vezes também é chamada de aquisição em etapas.

Informações sobre alterações:

42. Numa concentração de actividades empresariais alcançada por fases, a adquirente deve remensurar o seu interesse de capital anteriormente detido na adquirida para o seu justo valor à data de aquisição e reconhecer o ganho ou perda resultante, se houver, nos lucros ou prejuízos ou noutro rendimento total, conforme aplicável. . Em períodos de relato anteriores, a adquirente pode ter reconhecido alterações no valor do seu interesse de capital próprio na adquirida em outro rendimento integral. Nesse caso, a quantia que foi reconhecida em outro rendimento integral deve ser reconhecida na mesma base que seria exigida se a adquirente tivesse alienado diretamente o interesse de capital que detinha anteriormente.

Combinação de negócios sem transferência de contraprestação

43. Em alguns casos, a adquirente obtém o controlo da adquirida sem transferir a retribuição. O método de aquisição utilizado para contabilizar uma combinação de negócios aplica-se a essa combinação. Entre essas circunstâncias estão as seguintes:

(a) A adquirida adquire de volta ações próprias suficientes para que o investidor existente (adquirente) obtenha o controle.

(b) O poder de veto minoritário que anteriormente impedia o adquirente de controlar uma adquirida na qual o adquirente detém a maioria dos direitos de voto expirou.

(c) O comprador e a adquirida concordam em combinar seus negócios apenas por contrato. A adquirente não transfere qualquer contraprestação em troca do controle da adquirida e não tem participação acionária na adquirida na data de aquisição ou antes dela. Um exemplo de concentração de empresas realizada exclusivamente por contrato seria a combinação de duas empresas ao abrigo de um acordo de “selagem” ou a formação de uma empresa com dupla cotação.

44. Numa concentração efectuada apenas por contrato, a adquirente deve atribuir aos proprietários da adquirida a quantia dos activos líquidos da adquirida reconhecidos de acordo com esta IFRS. Por outras palavras, os interesses de capital na adquirida que não são detidos pela adquirente são relatados como interesses não controlados nas demonstrações financeiras da adquirente após a concentração, mesmo que isso resulte na imputação de todos os interesses de capital da adquirida aos interesses sem controlo. .

Período de avaliação

45. Se a contabilização inicial de uma concentração de actividades empresariais não estiver concluída até ao final do período de relato em que a concentração ocorre, a adquirente deve registar nas suas demonstrações financeiras quantias provisórias para os itens relativamente aos quais a contabilização não foi concluída. Durante o período de mensuração, a adquirente deve fazer um ajuste retrospectivo nos valores contingentes reconhecidos na data de aquisição para refletir novas informações obtidas sobre fatos e circunstâncias que existiam na data de aquisição que, se então conhecidos, teriam afetado a mensuração dos valores reconhecido naquela data. Durante o período de mensuração, a adquirente deve também reconhecer activos ou passivos adicionais se ficar disponível nova informação sobre factos e circunstâncias que existiam à data de aquisição que, se então conhecidos, teriam resultado no reconhecimento de tais activos e passivos nessa data. O período de avaliação termina quando o comprador obtiver a informação que procurava sobre os factos e circunstâncias existentes à data da aquisição ou tomar conhecimento de que já não há mais informação disponível. No entanto, o período de avaliação não deve exceder um ano a partir da data de aquisição.

46. ​​O período de mensuração é o período após a data de aquisição durante o qual a adquirente pode ajustar as quantias contingentes reconhecidas com respeito à concentração de actividades empresariais. O período de mensuração proporciona à adquirente um prazo razoável para obter a informação necessária para identificar e mensurar na data de aquisição de acordo com os requisitos desta IFRS:

(a) os ativos identificáveis ​​adquiridos, os passivos assumidos e qualquer participação não controladora na adquirida;

(b) a contraprestação transferida para a adquirida (ou outro valor utilizado na mensuração do ágio);

(c) numa combinação de negócios alcançada em etapas, a participação acionária da adquirida anteriormente detida pela adquirente; E

(d) resultante de ágio ou ganho de compra vantajosa.

47. A adquirente deve considerar todos os factores relevantes para determinar se a informação obtida após a data de aquisição deve resultar num ajustamento nas quantias contingentes reconhecidas ou se a informação resulta de acontecimentos que ocorreram após a data de aquisição. Os fatores relevantes incluem a data em que as informações adicionais foram recebidas e se o comprador pode determinar o motivo da alteração nos valores contingentes. As informações obtidas logo após a data de aquisição refletem mais provavelmente as circunstâncias que existiam na data de aquisição do que as informações obtidas vários meses depois. Por exemplo, a venda de um activo a um terceiro pouco depois da data de aquisição por uma quantia que difere significativamente do seu justo valor considerado mensurado nessa data provavelmente indicaria um erro na quantia considerada, a menos que o acontecimento que causou a alteração no o valor justo do ativo poderia ser instalado.

48. A adquirente reconhece um aumento (redução) na quantia provisória reconhecida com respeito a um activo (passivo) identificável ao diminuir (aumentar) o goodwill. Contudo, novas informações obtidas durante o período de mensuração podem, em alguns casos, resultar num ajuste ao valor nocional de mais de um ativo ou passivo. Por exemplo, o comprador poderia concordar em pagar por perdas associadas a um acidente numa das fábricas da adquirida que estejam cobertas total ou parcialmente pela apólice de seguro de responsabilidade civil da adquirida. Se a adquirente obtiver novas informações durante o período de mensuração sobre o valor justo na data de aquisição desse passivo, o ajuste no ágio resultante de uma alteração no valor provisório reconhecido para o passivo seria compensado (no todo ou em parte) por um ajuste correspondente ao ágio resultante da alteração do valor provisório reconhecido em relação a um sinistro a receber da seguradora.

49. Durante o período de mensuração, a adquirente deve reconhecer ajustamentos em quantias contingentes como se a contabilização da concentração de atividades empresariais tivesse sido concluída à data de aquisição. Consequentemente, a adquirente deve rever a informação comparativa histórica apresentada nas demonstrações financeiras conforme apropriado, incluindo alterações em qualquer imparidade, amortização ou outros itens relacionados com o rendimento reconhecidos na conclusão da contabilização inicial.

50 Após o final do período de mensuração, a adquirente deve reexpressar a contabilização de uma concentração de actividades empresariais apenas para corrigir erros de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações em Estimativas Contabilísticas e Erros.

Determinar o que faz parte de uma combinação de negócios

51. Pode haver um relacionamento ou entendimento entre a adquirente e a adquirida que seja anterior ao início das negociações para a concentração de actividades empresariais, ou a adquirente e a adquirida podem celebrar um acordo durante as negociações que seja uma transacção separada da concentração de actividades empresariais. Em ambas as situações, a adquirente deve identificar todas as quantias que não fazem parte daquilo que a adquirente e a adquirida (ou os seus antigos proprietários) trocam na concentração de atividades empresariais, ou seja, quantias que não fazem parte da troca para a adquirida. De acordo com o método de aquisição, a adquirente deve reconhecer apenas a contraprestação transferida para a adquirida e os ativos adquiridos e passivos assumidos em troca da adquirida. A contabilização de transações individuais deve ser realizada de acordo com as IFRS relevantes.

52. Uma transação celebrada por ou em nome da adquirente, ou principalmente em benefício da adquirente ou da entidade concentrada, e não principalmente em benefício da adquirida (ou dos seus antigos proprietários) antes da concentração, é provável que seja uma transação transação separada. Seguem exemplos de transações específicas que não devem estar sujeitas ao método de aquisição:

(a) uma transação que resulta no estabelecimento de uma relação pré-combinação entre a adquirente e a adquirida;

(b) uma transação em que os empregados ou antigos proprietários da adquirida recebem remuneração por serviços futuros; E

(c) uma transacção em que a adquirida ou os seus antigos proprietários recebem uma compensação pelo pagamento dos custos de aquisição do comprador.

53. Os custos de aquisição são os custos incorridos pela adquirente na consumação de uma concentração de actividades empresariais. Esses custos incluem taxas intermediárias; pagamento por serviços de consultoria, jurídicos, contábeis, de avaliação e outros serviços profissionais ou de consultoria; custos administrativos gerais, incluindo o custo de manutenção de um departamento de aquisições interno; e custos de registo e emissão de títulos de dívida e de capital. O comprador deve contabilizar os custos de aquisição como despesas nos períodos em que os custos são incorridos e os serviços recebidos, com uma exceção. Os custos de emissão de títulos de dívida ou de capital devem ser reconhecidos de acordo com a IAS 32 e a IFRS 9.

Avaliação e contabilidade subsequentes

54. Em geral, a adquirente deve subsequentemente mensurar e contabilizar os activos adquiridos, os passivos assumidos ou incorridos e os instrumentos de capital próprio emitidos numa concentração de actividades empresariais de acordo com outras IFRS aplicáveis, dependendo da sua natureza. No entanto, esta IFRS fornece orientação sobre a mensuração e contabilização subsequente dos seguintes ativos adquiridos, passivos assumidos e instrumentos de capital próprio emitidos numa concentração de atividades empresariais:

(a) direitos readquiridos;

(b) passivos contingentes reconhecidos na data de aquisição;

(c) ativos compensatórios; E

Direitos readquiridos

55. Um direito readquirido que seja reconhecido como um activo intangível é amortizado durante o período contratual remanescente do contrato segundo o qual o direito foi concedido. Um comprador que posteriormente venda o direito readquirido a um terceiro deve ter em conta a quantia escriturada do activo intangível ao determinar o ganho ou perda na venda.

Passivos contingentes

Informações sobre alterações:

56. Após o reconhecimento inicial e até que o passivo seja liquidado, cancelado ou expire, a adquirente deve mensurar o passivo contingente reconhecido numa concentração de atividades empresariais pelo maior entre:

(b) o valor inicialmente reconhecido menos, quando apropriado, a amortização acumulada reconhecida de acordo com a IAS 18 Receita.

Este requisito não se aplica a contratos contabilizados de acordo com a IFRS 9.

Ativos compensatórios

57. No final de cada período de relato subsequente, a adquirente deve mensurar o activo compensador que foi reconhecido na data de aquisição na mesma base que o passivo ou activo a ser compensado, de acordo com quaisquer limitações contratuais sobre a sua quantia, e para a compensação ativo que posteriormente não é mensurado pelo valor justo, sujeito à avaliação da administração sobre a cobrabilidade do ativo compensador. O comprador deve desreconhecer o ativo compensador somente quando o ativo for retomado, vendido ou o comprador perder a titularidade sobre ele.

Compensação condicional

Informações sobre alterações:

58. Algumas alterações no justo valor da retribuição contingente que a adquirente reconhece após a data de aquisição podem resultar de informações adicionais que a adquirente obtenha após essa data sobre os factos e circunstâncias que existiam à data de aquisição. Essas alterações constituem ajustamentos ao período de mensuração de acordo com os parágrafos 45 a 49 . No entanto, as alterações resultantes de acontecimentos ocorridos após a data de aquisição, tais como o alcance de objectivos de lucros, o alcance de um preço de acção especificado ou o alcance de um marco num projecto de investigação e desenvolvimento, não são ajustamentos do período de mensuração. A adquirente deve contabilizar as alterações no valor justo da contraprestação contingente que não sejam ajustes do período de mensuração da seguinte forma:

(a) A contraprestação contingente classificada como patrimônio não deve ser remensurada e sua liquidação subsequente continuará a ser contabilizada no patrimônio líquido.

Informações sobre alterações:

(b) Contraprestação contingente classificada como ativo ou passivo que:

(i) é um instrumento financeiro e está dentro do âmbito da IFRS 9, deve ser mensurado pelo justo valor e o ganho ou perda resultante deve ser reconhecido nos resultados do período ou em outro rendimento integral, de acordo com a IFRS 9.

Divulgação

59. A adquirente deve divulgar informação que permita aos utentes das suas demonstrações financeiras avaliar a natureza e as consequências financeiras da concentração de actividades empresariais:

(a) durante o período de relatório atual; ou

(b) após o final do período de relato, mas antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão.

61. Uma adquirente deve divulgar informação que permita aos utentes das suas demonstrações financeiras avaliar as consequências financeiras dos ajustamentos reconhecidos durante o período de relato corrente que sejam atribuíveis a concentrações de actividades empresariais no período corrente ou em períodos de relato anteriores.

63. Se certas divulgações exigidas por esta e por outras IFRS não atingirem os objetivos dos parágrafos 59 e , a adquirente deve divulgar qualquer informação adicional necessária para atingir esses objetivos.

Data efetiva e transição para o novo procedimento contábil

Data efetiva

64. Esta IFRS deve ser aplicada prospectivamente a uma concentração de actividades empresariais cuja data de aquisição seja em ou após o primeiro período de relato anual com início em ou após 1 de Julho de 2009. O uso antecipado é permitido. Contudo, esta IFRS será aplicada apenas no início de um período de relato anual que se inicie em ou após 30 de Junho de 2007. Se uma entidade aplicar esta IFRS antes de 1 de Julho de 2009, deve divulgar esse facto e, ao mesmo tempo, aplicar

Histórico do Projeto de Convergência IFRS 3 com US GAAP Futuros Padrões Idênticos US GAAP FAS 141 Combinações de Negócios 2001, alterado em 2007 FASB 160 Participação de Não Controladores em Demonstrações Financeiras Consolidadas alterado com IAS 27 Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas (de 2008) IFRS IFRS 2009 IFRS alterado IFRS 2009, em vigor para exercícios que se iniciem em ou após 1 de Julho de 2009, sujeito à exigência de aplicação da IFRS 27 actualizada Alterações actuais relacionadas com o goodwill total

Principais Características da IFRS 3 A norma estabelece os princípios pelos quais: – A empresa adquirente reconhece nas demonstrações financeiras os ativos líquidos adquiridos, os passivos assumidos e os interesses dos não controlados no negócio adquirido; – Reconhece e mensura o ágio ou deságio (ganho em uma compra vantajosa); – Determina o escopo das divulgações relativas a aquisições de negócios

Aplicação do método de aquisição Para todas as concentrações de actividades empresariais, excepto aquelas sob controlo comum, existe apenas um método disponível – o método de aquisição. A norma assume que numa concentração de actividades empresariais o comprador pode sempre ser identificado. Adquirente é uma empresa que obtém o controle de outro negócio (a empresa-alvo). A formação de joint ventures, ou a aquisição de um ativo ou grupo de ativos que não constitui um negócio, não é considerada uma combinação de negócios.

Usando uma visão do negócio no momento da aquisição Ao reconhecer ativos, passivos e participações não controladoras, todas as classificações e alocações dos elementos das demonstrações financeiras são feitas com base nos termos contratuais, condições econômicas, políticas operacionais e contábeis da empresa adquirente e outros fatores em vigor no momento da aquisição Cada ativo ou passivo identificável é reconhecido pelo valor justo na data de aquisição Qualquer participação não controladora na adquirida é reconhecida pelo valor justo ou como a parcela da participação não controladora nos ativos líquidos identificáveis ​​da adquirida (portanto os dois conceitos de goodwill e goodwill total)

Exceções à mensuração do valor justo e à aplicação de julgamentos na data de aquisição Os arrendamentos financeiros e os contratos de seguro devem ser classificados com base nos termos contratuais e outros fatores que se aplicam quando os contratos surgem ou são materialmente modificados, e não na data de aquisição Aqueles que são contingentes apenas são reconhecidos passivos adquiridos no âmbito de uma aquisição de negócio que representem um passivo corrente e que possam ser mensurados com fiabilidade. Alguns ativos e passivos não são reconhecidos ao justo valor, mas de acordo com os requisitos de uma norma específica, por exemplo a IFRS 12 Rendimento. Impostos, IFRS 19 Benefícios a Empregados, IFRS 2 Pagamento Baseado em Ações, IFRS 5 Ativos Não Circulantes Mantidos para Venda e Operações Descontinuadas Existem requisitos especiais para contabilização de aquisições secundárias. O ativo de recuperação de perdas é reconhecido e mensurado com base em , que é. consistente com o reconhecimento e mensuração do ativo ao qual o sistema de indenização está vinculado, mesmo que não seja pelo valor justo

Ágio e ganhos em aquisições bem-sucedidas Ao reconhecer ativos, passivos e interesses não controladores identificáveis, a norma também exige o reconhecimento de qualquer diferença que surja entre: – a contraprestação transferida, quaisquer interesses não controladores na adquirida e, em combinações de negócios alcançadas em etapas , o valor justo na data de aquisição de uma participação acionária na adquirida antes da presente aquisição - e - Ativos identificáveis ​​líquidos adquiridos Como resultado, o ágio ou ganho em uma aquisição bem-sucedida do negócio (anteriormente deságio) é reconhecido no Demonstração do Resultado Abrangente

Aquisição de um grupo de ativos (cláusula 2 da IFRS 3) Ao adquirir um grupo de ativos que não seja um negócio, a IFRS 3 não se aplica. Em vez disso, são reconhecidos os ativos individuais adquiridos e os passivos assumidos em relação à aquisição. o grupo de ativos é alocado a ativos individuais identificáveis ​​com base no seu valor justo pelo Goodwill não é gerado no momento da aquisição

Algumas características do IFRS 3 Característica - O IFRS não faz distinção na aplicação do padrão de consolidação entre empresas públicas e não públicas, enquanto o US GAAP faz tal distinção - a maioria dos requisitos se aplica apenas a empresas públicas (cláusula BC5 do IFRS 3) A IFRS 3 não se aplica a associações empresariais com a participação de organizações sem fins lucrativos. Para este caso, bem como para combinações de negócios sob controle comum, os requisitos serão desenvolvidos no futuro (as cláusulas BC62-63 da IFRS 3 se aplicam a fundos mútuos (entidades mútuas), cooperativas de crédito, etc.). organizações, uma vez que ainda são consideradas um negócio comercial tradicional com “acionistas”, embora nem sempre consigam concretizar o seu interesse em tal entidade. A IFRS 3 aplica-se a concentrações de empresas organizadas “exclusivamente por contrato”, como a Médico. empresa de gestão de consultório contratada para administrar os negócios do médico (semelhante ao US GAAP)

Concentrações de atividades empresariais sob controlo comum (IFRS3, parágrafos B1-B4) A IFRS 3 não se aplica a concentrações de atividades empresariais sob controlo comum. Uma atividade empresarial sob controlo comum significa que todas as entidades ou atividades empresariais concentradas são, em última análise, controladas pela mesma parte (ou partes) como antes. tanto após como após uma combinação de negócios, e esse controle não é temporário Um grupo de investidores privados pode ser considerado uma parte controladora quando, como resultado da relação contratual, eles têm coletivamente a capacidade de controlar as políticas financeiras e operacionais do grupo. empresa para se beneficiar de suas atividades. Neste caso, a IFRS 3 não se aplica A empresa pode ser controlada por um investidor privado ou grupo de investidores privados agindo em conjunto no âmbito de uma relação contratual, e esse investidor ou grupo de investidores pode não estar sujeito aos requisitos de preparação de demonstrações financeiras consolidadas. sob IFRS. Podem ser preparadas demonstrações financeiras combinadas que não sejam regidas pelas IFRS. Ao determinar se uma combinação de negócios é uma transação sob controle comum, a porcentagem de interesses não controladores em cada um dos negócios combinados é irrelevante. Além disso, na determinação da presença de controlo comum, não importa o facto de uma das empresas incorporadas ser uma Subsidiária que não está incluída no perímetro de consolidação em IFRS.

Determinação da data de aquisição (cláusulas 8-9 da IFRS 3) A data de aquisição é a data em que o controlo da empresa adquirida é obtido pela Empresa-mãe Normalmente, esta data coincide com a data da transferência da retribuição, aquisição legal de ativos. e assunção de passivos do negócio adquirido, ou seja, a data de “fechamento” das negociações

Isolando ativos e passivos da adquirida que não foram reconhecidos nas contas individuais da adquirida Quando uma entidade é adquirida, podem surgir ativos e passivos na Demonstração da Posição Financeira consolidada que não foram reconhecidos nas contas individuais da adquirida, por exemplo : – Ativos intangíveis identificáveis ​​adquiridos, como uma marca, uma patente, um ativo intangível de “relacionamento com clientes” Tais ativos são geralmente criados internamente e os custos de sua criação de acordo com as IFRS são contabilizados na Demonstração do Resultado Abrangente

Aquisição de uma Subsidiária para a qual a Empresa-mãe transferiu activos ao abrigo de uma locação operacional (cláusulas B42, B28 da IFRS 3) Se a Empresa-mãe transferiu activos para a empresa adquirida ao abrigo de uma locação operacional, então, no momento da aquisição, a Empresa-mãe não deverá comparar esta locação com as condições de mercado, e reconhecer como tal, um activo ou passivo adicional. Por outro lado, no caso em que a adquirida tenha locações operacionais de activos de terceiros, a adquirente deve comparar os termos de tais locações com os de mercado. e reconhecer o ativo ou passivo correspondente ao reconhecer os ativos líquidos na data de aquisição de um aeroporto ou ponte pode reconhecer um ativo intangível (se tal arrendamento trouxer uma vantagem competitiva adicional para o negócio adquirido).

Determinação do justo valor dos ativos que a empresa adquirente não pretende utilizar (parágrafo B43 da IFRS 3) Na data de aquisição, o justo valor dos ativos que, após a aquisição do negócio, a empresa-mãe não utilizará ou irá utilizar diferentemente do que o mercado usaria, é mensurado sem levar em conta o uso pretendido Empresa controladora Assim, o valor justo é muitas vezes independente do proprietário específico e suas intenções são efetivamente iguais ao valor de mercado (se houver para o ativo).

Determinação do valor justo dos interesses não controladores (IFRS 3.B44-45) Às vezes, um adquirente pode estimar o valor justo dos interesses não controladores da adquirida com base no preço de mercado das ações que não são detidas pelo adquirente (desde que haja um mercado ativo). o preço das ações não está disponível. A adquirente deve utilizar outras técnicas de avaliação para determinar o justo valor do interesse da adquirente na adquirida e os interesses não controlados por ação podem diferir. A principal diferença é a inclusão de um prêmio de controle no custo por ação no cálculo do valor justo da participação do adquirente, ou a dedução de um desconto por falta de controle na determinação do valor justo dos acionistas não controladores.

Custos associados à aquisição (cláusula 53 da IFRS 3) Os custos associados à aquisição podem incluir pagamentos a empresas que procuram a empresa-alvo, serviços de consultoria, jurídicos, contabilísticos, de avaliação e outros serviços profissionais, custos administrativos gerais, incluindo os custos do processo interno departamento de aquisições, bem como os custos de registo e emissão de títulos de capital e de dívida associados à aquisição de um negócio. Os custos correspondentes devem ser reconhecidos como despesas no período em que tais custos são incorridos e os serviços são consumidos. custo de emissão de títulos, que deverá ser reconhecido de acordo com a IAS 32 e IFRS 39 (Instrumentos Financeiros)

Consolidação de entidades de propósito específico ou controladas exclusivamente por contrato (p IFRS 3) A participação dos acionistas não controladores na ausência de propriedade direta de ações em uma subsidiária pode atingir até 100%. exigência de consolidação linha por linha de ativos, passivos e itens de capital (exceto capital social)

Aquisição gradual (IFRS 3) A Empresa A pode ter uma participação não controladora de 35% na Empresa B A Empresa A adquire uma participação adicional de 40% na Empresa B e se torna sua Controladora Na data de aquisição, a empresa adquirente remensura sua participação de 35% em valor justo, refletindo o resultado na Demonstração do Resultado Abrangente ou em Outros resultados abrangentes. Em outros resultados abrangentes, podem ter sido previamente reconhecidas reservas de reavaliação do investimento relevante, as quais são canceladas quando o controle da adquirida é obtido. para a aquisição de um negócio ocorre pelo método de aquisição, ou seja, é reconhecido o ágio, a parcela dos acionistas não controladores (ver “Cálculo do ágio”)

Cálculo do ágio (p IFRS 3) O ágio na data de aquisição é reconhecido pela diferença entre: A soma do valor justo da contraprestação paga, a participação não controladora e, para combinações de negócios passo a passo, o valor justo valor da parcela do adquirente nos ativos líquidos antes da data de aquisição; A quantia à data de aquisição dos activos e passivos líquidos identificáveis ​​assumidos, mensurados de acordo com a IFRS 3 (ou seja, a quantia dos activos líquidos da adquirida)

Conclusão: ágio tradicional e total Embora a IFRS 3 não utilize os termos “ágio tradicional e total”, seu cálculo ainda está previsto. Assim, o ágio tradicional será obtido pelos contadores que, ao calcular uma aquisição, utilizam uma estimativa do ágio. participação dos não controladores, calculada pela multiplicação dessa participação no patrimônio líquido da Controlada O ágio integral será recebido por quem utilizar, no cálculo da aquisição, uma avaliação da participação dos acionistas não controladores - pelo valor justo Ambos os métodos são permitidos PERGUNTAS: Sergey Moderov

O IFRS 3 “Combinações de Negócios” é dedicado aos problemas de combinações de negócios, que entrou em vigor em 1º de abril de 2004, substituindo o IFRS (1AS) 22 “Combinações de Negócios” e era válido para demonstrações financeiras, cujo último período de relatório foi 2009 . A nova edição da IFRS (IFRS) 3 Combinações de Negócios, publicada em janeiro de 2008, entra em vigor para exercícios iniciados em ou após 1º de julho de 2009.

Combinação de negóciosé uma transação ou evento em que um adquirente obtém o controle de um ou mais negócios.

O conceito de “combinação de negócios” aplica-se a transações em que uma pessoa jurídica adquire outra pessoa jurídica, bem como a transações que resultam na formação de um grupo consolidado que inclua uma controladora e subsidiárias.

Deve-se notar que esta norma trata apenas de transações em que as empresas que exercem atividades são combinadas. Negóciosé um conjunto de operações e ativos que são conduzidos e administrados para proporcionar renda aos investidores ou reduzir custos ou outros benefícios econômicos aos participantes na proporção de sua participação no negócio. O conjunto transferido de operações e ativos é um negócio quando existe um indicador como ágio (goodwill).

Procedimentos contábeis para combinações de negócios. Ao organizar a contabilidade, uma combinação de negócios é considerada do ponto de vista do comprador, ou seja, uma empresa que obtém o controle de outro negócio. De acordo com a IFRS 3, todas as concentrações de atividades empresariais são contabilizadas utilizando o método de aquisição, ou seja, Para qualquer combinação de negócios, um comprador deve ser identificado. O comprador é uma das empresas participantes da fusão, que passa a ter controle sobre outras empresas (negócios).

Controlar- é a capacidade de gerir as políticas financeiras e operacionais da empresa de forma a obter benefícios das suas atividades. Considera-se que uma empresa obteve o controlo sobre outra empresa quando adquire mais de metade das ações com direito a voto desta última (a menos que existam motivos razoáveis ​​para acreditar que essa participação com direito a voto não lhe permitiria exercer o controlo). Contudo, o controle pode ser obtido quando menos da metade das ações com direito a voto são adquiridas. Exemplos de tais situações:

O direito de gerenciar políticas financeiras e operacionais
empresa, que está especificada no estatuto ou contrato;

O direito de nomear ou demitir a maioria dos membros
vet de diretores ou outro órgão de administração da empresa;

Via de regra, compradoré o das empresas combinadas que:

Possui alto valor justo;

Transfere dinheiro e outros ativos em troca de uma ação
no capital de outra empresa;

Com a fusão, ganha o direito de determinar a composição
órgãos de administração de outra empresa.

A empresa adquirente utiliza o método de aquisição para contabilizar a combinação de negócios. Os seguintes requisitos da IFRS 3 relativos à aplicação do método de aquisição: E as divulgações referem-se às demonstrações financeiras consolidadas. Quando uma empresa-mãe adquire uma subsidiária, a subsidiária regista a aquisição inicialmente pelo custo nas suas demonstrações financeiras separadas. De acordo com os requisitos da IFRS 3, o método de aquisição, além da identificação do comprador (empresa adquirente), envolve:

Determinação da data de aquisição;

Reconhecimento e mensuração da contraprestação paga
negócios adquiridos;

Reconhecimento e mensuração de identificáveis ​​adquiridos
ativos e passivos;

Reconhecimento e mensuração do ágio (ou lucro) de uma compra
a um preço favorável, bem como uma participação que não proporciona
controlar.

O valor da contraprestação paga, o valor justo dos ativos e passivos adquiridos, o valor do ágio e a mensuração dos interesses que não controlam são determinados na perspectiva do adquirente na data de aquisição.

Data da compraé a data em que a adquirente obtém o controlo dos activos líquidos da empresa adquirida.

Reconhecimento e mensuração da contraprestação paga pelos negócios adquiridos. O valor da contraprestação paga pela empresa compradora inclui:

1) dinheiro pago ao vendedor do negócio;

2) valor justo na data da troca

transferiu ativos não monetários,

· obrigações aceitas ou cumpridas,

· instrumentos patrimoniais emitidos pelo comprador;

3) custos diretamente relacionados à combinação de negócios (despesas com serviços jurídicos e de consultoria, etc.).

As ações emitidas como contrapartida são mensuradas pelo valor justo.

Os custos diretamente atribuíveis a uma concentração de atividades empresariais são custos que não teriam sido incorridos se não fosse a concentração de atividades empresariais, por exemplo:

1) comissão;

2) honorários de consultores;

3) taxas de registro e taxas que não foram pagas
medíocre devido à combinação de negócios.

Custos de combinação de negócios não incluído:

a) despesas administrativas gerais;

b) custos de emissão de instrumentos patrimoniais e obrigações financeiras
acordos relacionados com combinações de negócios;

c) outras despesas não diretamente relacionadas à transação
combinação de negócios.

Se for concedido à empresa adquirente um pagamento diferido, a contraprestação é mensurada pelo seu valor presente na data de aquisição (se o efeito do desconto for significativo).

A IFRS 3 fornece orientação sobre a determinação do valor justo de ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​para garantir consistência na forma como as empresas relatam combinações de negócios. O valor justo dos ativos transferidos, passivos assumidos e instrumentos patrimoniais transferidos é mensurado na data da troca.

Data de trocaé a data em que cada investimento individual no negócio adquirido é reconhecido nas demonstrações financeiras da adquirente. Se a aquisição de um negócio ocorrer por meio de várias transações separadas, então também haverá várias datas de troca e, portanto, o valor justo dos ativos não monetários transferidos e (ou) instrumentos patrimoniais da empresa adquirente também será determinado em diversas datas de troca. datas.

Ao mesmo tempo, o reconhecimento de ativos, passivos e passivos contingentes do negócio adquirido será levado em consideração nos relatórios do comprador. na data da compra. A data da troca e a data da aquisição são iguais se a aquisição for feita através de uma única transação. Se a aquisição for feita através de várias transações separadas, haverá várias datas de troca, mas haverá uma data de aquisição. Neste caso, o valor dos custos de uma combinação de negócios é calculado como a soma dos custos de transações individuais.

EXEMPLO 11.1

A Empresa A comprou as ações ordinárias da Empresa B:

29 de agosto de 2012 - 35% de ações por US$ 100 milhões + 5.000 ações em tesouraria com valor nominal de US$ 1.500 a um preço de mercado de US$ 2.000 por ação.

Valor dos custos: 60 milhões + 50 milhões + 100 milhões + US$ 10 milhões (5.000 ações a US$ 2.000) = US$ 220 milhões.

O pagamento da contraprestação pode depender, em parte, do resultado de eventos futuros ou do desempenho futuro do negócio adquirido. Este acordo, denominado “contraprestação contingente”, também é mensurado pelo valor justo na data de aquisição do negócio. A contraprestação contingente é reconhecida após o reconhecimento inicial da aquisição do negócio, portanto a contabilização da contraprestação contingente é determinada pelo fato de ela ser classificada como um passivo na IAS 32 (na maioria dos casos será mensurada pelo valor justo na data do balanço, com alterações no valor justo reconhecido no resultado) ou como passivo (na avaliação inicial).

Reconhecimento e mensuração de ativos e passivos identificáveis ​​adquiridos. Para reportar os ativos e passivos do negócio adquirido, eles devem ser identificados, testados quanto ao cumprimento dos critérios de reconhecimento de acordo com o conceito IFRS e mensurados ao valor justo. Geralmente, os ativos identificáveis ​​(incluindo ativos intangíveis que não foram previamente reconhecidos), passivos e passivos contingentes de uma empresa adquirida são avaliados pelos seus valores justos. O valor justo é determinado com base em transações em condições normais de mercado e não leva em consideração as intenções do comprador quanto ao uso futuro dos ativos adquiridos.

Os ativos e passivos identificáveis ​​(ou seja, aqueles que podem ser separados do custo total do negócio adquirido) devem atender aos seguintes critérios de reconhecimento:

Alta probabilidade de entrada (saída) de recursos econômicos
benefícios relacionados a este ativo (passivo);

A capacidade de avaliar com segurança um determinado ativo (passivo).

A exceção é para ativos intangíveis e passivos contingentes de um negócio adquirido, que são suficientes para que seu valor justo possa ser mensurado com segurança. A presença de uma elevada probabilidade de recebimento (alienação) de benefícios económicos relacionados com este ativo intangível (passivo contingente) não é condição necessária para o seu reconhecimento. Por este motivo, numa combinação de negócios, a empresa adquirente pode reconhecer aqueles itens da empresa adquirida que não foram anteriormente reconhecidos no balanço da empresa adquirida.

Valor justo dos passivos contingentesé estimado no valor que deveria ser pago a um terceiro no momento da transferência dessas obrigações para ele.

Valor justo dos ativos intangíveis avaliados com base no seu preço de mercado, preços de transacção publicados ou de outra forma conhecidos para activos semelhantes, ou utilizando técnicas de avaliação, incluindo fluxos de caixa esperados descontados do activo e o retorno médio de mercado do activo.

Nas demonstrações financeiras, todos os ativos adquiridos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​reconhecidos são mensurados e registados. pelo valor justo, excluindo ativos não correntes classificados de acordo com a IFRS 5 como detidos para venda e mensurados pelo justo valor menos custos de venda.

O valor justo é mensurado por tipo de ativo e passivo conforme segue:

1)instrumentos financeiros- ao preço atual de mercado, a
com base em valores estimados com base em indicadores de rentabilidade
instrumentos;

2)ações:

Produtos e mercadorias acabados - a preços de venda para você
tendo em conta os custos de venda e uma margem de lucro razoável,

Trabalho em andamento - a preços de venda para você
tendo em conta os custos de produção, vendas e uma taxa razoável
lucro;

3) terrenos e edifícios- ao preço de mercado (definido como
geralmente um avaliador independente);

4) equipamentos e máquinas- ao preço de mercado (determinado
o meu é geralmente um avaliador independente), uma centena
valor calculado com base no rendimento ou depreciação
custo de compensação (custo de reposição);

5)ativos ou passivos líquidos de um plano de pensão- Por
valor presente das obrigações do plano menos justo
o valor real dos ativos do plano;

6)contas a receber e outros ativos semelhantes- Por
valor presente dos valores a receber menos provisões
para possíveis não pagamentos e custos de recebimento de pagamentos (dobre
a dívida de curto prazo não é descontada);

7)contas a pagar- a valor presente
valores a pagar (a dívida de curto prazo não é descontada);

8)ativos e passivos fiscais- a preço sem desconto
o valor dos ativos e passivos fiscais estimados com base em dados
da empresa combinada com base no valor justo a
ativos e passivos adquiridos.

Reconhecimento e mensuração de ágio ou ganhos com compras vantajosas e participações não controladoras. De acordo com as IFRS (IFRS) 3 boa vontade representa benefícios económicos futuros decorrentes de activos que não podem ser identificados e reconhecidos no balanço separadamente de outros activos ou grupos de activos. O ágio é reconhecido como um ativo e inicialmente mensurado pelo custo, que é o excesso dos custos de uma combinação de negócios sobre a parcela da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​reconhecidos.

O ágio surge quando a empresa adquirente, ao adquirir um negócio, paga por ativos que podem ser identificados e por aqueles que não podem ser separados do negócio como um todo ou de um grupo de ativos, mas dos quais a empresa espera receber benefícios econômicos em o futuro.

EXEMPLO 11.2

A Empresa A adquiriu 70% das ações ordinárias da Empresa C por ■$2.800 milhões. O valor justo disponível na data de aquisição das ações (milhões de dólares):

Ativos identificáveis ​​4.500

Passivos identificáveis ​​1.200

Passivos contingentes identificáveis ​​100.

A boa vontade deve ser determinada.

1. Ativos identificáveis ​​líquidos = Ativos identificáveis ​​- Passivos identificáveis ​​e passivos contingentes = 4500-1200-00 == 3200 (milhões de dólares).

2. Participação da Empresa A nos ativos líquidos identificáveis ​​= 3.200 x 70: 100 = 2.240 ($ milhões).

3. Ágio da transação = Preço de aquisição do negócio (ações) - Participação da Empresa A nos ativos líquidos identificáveis ​​= 2.800 - 2.240 = 560 ($ milhões).

Deve-se observar que o ágio é determinado no caso de uma combinação de negócios passo a passo com base na consideração de cada transação separadamente. Neste caso, em primeiro lugar, é tomada informação sobre o justo valor dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​em cada data de troca; segundo, o goodwill é calculado com base nas diferenças entre os custos de aquisição e a parcela adquirida no justo valor dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​em cada data de troca.

Se for adquirido menos de 100% do capital votante de uma entidade, não deve ser utilizado no cálculo do goodwill todo o justo valor dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis, mas apenas o interesse adquirido da entidade adquirente nos mesmos. Quando a parcela da adquirente no valor justo dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis ​​da adquirida exceder o custo de aquisição do negócio, ela deve:

Reavaliar ativos identificáveis, obrigatório
cláusulas e passivos contingentes da empresa adquirida
e avaliação dos custos de aquisição de uma empresa (pode ocorrer
erro nos cálculos);

Se, após uma avaliação repetida, a diferença permanecer
tiver sido pago (no todo ou em parte), todo o valor restante será
o aumento é reconhecido imediatamente na conta de lucros ou perdas
como uma perda.

É necessário atentar para o fato de que de acordo com o IFRS (JFRS)3 todo o valor da diferença é imediatamente reconhecido como perda no período de reporte.

Em decorrência de uma aquisição empresarial, poderá surgir uma relação “controladora-subsidiária” entre a empresa adquirente e a empresa adquirida, quando o objeto da transação for a compra de ações com direito a voto da empresa adquirida. Ao mesmo tempo, é mantida a separação jurídica entre a empresa compradora e a empresa adquirida.

O ágio é registrado como um ativo que é testado quanto à redução ao valor recuperável pelo menos anualmente, ou com maior frequência quando há indicação de que possa estar com redução ao valor recuperável.

Em casos raros, como quando a garantia é adquirida a um preço favorável para a empresa compradora, o lucro pode ser reconhecido em vez do goodwill nas demonstrações financeiras.

Caso sejam adquiridas menos de 100% das ações com direito a voto, os acionistas da empresa adquirida são divididos em acionistas principais (maioritários), que detêm o controle da empresa, e acionistas minoritários, que, embora detenham o direito a parte do patrimônio líquido e lucros da empresa adquirida, não têm controle sobre ela. Nas demonstrações consolidadas da controladora aparece o artigo “Participação (participação) que não confere controle”. Participação não controladoraé uma participação no capital de uma subsidiária que não é detida direta ou indiretamente pela controladora do grupo consolidado. No balanço patrimonial consolidado da empresa combinada, as participações não controladoras são relatadas no patrimônio líquido separadamente do patrimônio líquido da controladora.

A controladora tem a opção de mensurar a participação acionária pelo seu valor justo ou pelo seu valor proporcional aos seus ativos líquidos identificáveis.

EXEMPLO 11.3

Utilizando os dados do exemplo anterior, é necessário determinar a participação dos não controladores.

1. A participação da Empresa A nos ativos líquidos identificáveis ​​é de 70%.

2. Participação dos acionistas minoritários (participação minoritária) no capital da empresa
NI S-30% (100 - 70).

3. Participação de não controladores no valor justo
os ativos líquidos identificáveis ​​da empresa são de US$ 960 milhões (3.200 x 30:100).

O balanço patrimonial consolidado da Empresa A na data de aquisição do negócio mostrará uma participação não controladora de US$ 960 milhões como patrimônio líquido.

A contabilização de investimentos em subsidiárias, a determinação do goodwill e dos interesses minoritários e a inclusão de itens de reporte de subsidiárias no reporte da empresa-mãe são discutidas em detalhe na IFRS 27 “Demonstrações Financeiras Consolidadas e Individuais”.

O sistema económico moderno é caracterizado por amplas oportunidades para as empresas comerciais se envolverem em atividades conjuntas. Não estamos a falar de processos de cooperação empresarial, quando uma empresa vende bens/serviços a outra, mas de processos que visam alcançar conjuntamente resultados económicos e extrair diversos benefícios financeiros da cooperação. Um dos principais tipos de cooperação empresarial conjunta são as transações de combinação de negócios, a chamada combinação de negócios.

Dado que um conjunto destas transações é um acontecimento grave nas atividades da empresa e a sua presença pode ter um impacto significativo na empresa, tanto de forma positiva como negativa, são impostos requisitos particularmente sérios à contabilização de tais transações. Para que a contabilização de tais transações seja idêntica em todas as empresas que aplicam as normas internacionais de relato financeiro, foi desenvolvida a norma IFRS 3, que será discutida neste artigo.

O conjunto de eventos nas atividades financeiras e económicas de uma empresa, a cuja contabilização se aplica esta norma de relato, é bastante amplo. Uma característica comum de tais processos é uma transação formalizada de certa forma entre empresas comerciais, em que uma parte recebe o controle, uma ação ou o direito de participar dos negócios da segunda e vice-versa. Um negócio, neste caso, é considerado um sistema de atividade económica (com estruturas organizacionais, de gestão e financeiras interligadas) e vários tipos de ativos que, em conjunto, geram rendimentos. Este sistema não é estático, representando um objeto que pode ser avaliado quanto aos riscos, perspectivas de lucro, valor justo de seus componentes e outros fatores que normalmente são utilizados na contabilidade financeira na avaliação de um empreendimento.

O principal objetivo da IFRS 3 é fornecer às equipas financeiras de uma empresa um conjunto abrangente de ferramentas e metodologias contabilísticas que garantirão a exatidão, comparabilidade, fiabilidade e fiabilidade dos dados da concentração de negócios e dos resultados de tal evento. Para atingir este objetivo, a IFRS 3 regula e padroniza os processos de mensuração e reconhecimento dos ativos, passivos, goodwill e interesses que uma entidade que reporta recebe como resultado de tal transação combinada. Ao mesmo tempo, esta norma estabelece requisitos para divulgação de informações e questões relacionadas levantadas por esta aplicação IFRS.

Além da contabilização direta dessas transações, a aplicação do IFRS IFRS 3 tem outro efeito positivo importante - a formação de um pacote de relatórios cem por cento confiável e correto. É claro que qualquer relatório não é apenas uma declaração de factos da actividade económica para controlo ao nível dos reguladores governamentais, mas uma enorme camada de informação que pode ser utilizada por investidores, gestores, analistas e outras partes interessadas externas. A qualidade da informação de relato financeiro relativa a uma questão tão importante como uma concentração de actividades empresariais pode afectar decisões importantes de gestão e de investimento que podem simplesmente determinar o destino futuro da empresa.

A IFRS 3 se aplica a quaisquer transações, transações ou eventos que possam ser mensurados e identificados como uma combinação de negócios concluída. Portanto, esta norma não se aplica a transações de joint venture/empreendedorismo, transações combinadas e individuais de compra de ativos e transações de investimento em subsidiárias. O principal critério para qualificação dos dados para esta norma é que a transação, operação ou evento resulte na compra dos ativos, modelo econômico, tecnologia, processos e passivos que constituem o negócio. Se forem adquiridos activos que não constituam um negócio no sentido geralmente aceite do conceito, então a empresa deve contabilizar esta transacção, independentemente da sua própria vontade, como uma compra de activos, que é regulada por uma norma IFRS separada.

A IFRS 3 exige que a empresa que reporta contabilize cada transação combinada usando o método de aquisição. A aplicação deste método exige que a empresa execute uma determinada sequência de ações, que inclui: identificar o comprador, definir a data da transação, avaliar e aceitar ativos, passivos e ações, bem como realizar pesquisas e previsões de receitas e itens de ágio decorrentes desta transação:

• No processo de operação de fusão em preparação ou em andamento, uma das partes deve ser identificada como compradora. Se houver conflitos ou dificuldades em determinar com segurança qual parte é o comprador (embora seja difícil fornecer um exemplo real de tal transação, mesmo em teoria), então a equipe financeira precisará aplicar a orientação da IFRS 10, em conjunto com a orientação da IFRS 3 e seu julgamento profissional.
• O comprador deve definir uma data de aquisição, que é a data limite para a transferência do controle do ativo adquirido no âmbito da incorporação. Esta data é um conceito chave porque demonstra a concretização da transação, a sua legalidade e o efetivo início da extração de benefícios económicos do novo negócio. Esta data é geralmente a data da transferência da contraprestação do negócio adquirido e da transferência de propriedade (que pode ser adiada por lei), mas na maioria dos casos é o mesmo dia. No entanto, os termos do acordo comercial entre as partes da transação podem prescrever um processo diferente para a transferência de propriedade e controle, ora segmentado, ora antecipado, mas em qualquer caso, com prioridade na execução do contrato. Tendo considerado todo o conjunto de fatores da transação, geralmente não é difícil para o comprador determinar a data da aquisição.
• Ao reconhecer a data de aquisição, o adquirente deve simultaneamente identificar e reconhecer o negócio na data de aquisição como ativos, passivos e interesses. A empresa relatora, no momento do reconhecimento, deve orientar-se pelas disposições básicas das normas internacionais de relato financeiro, mas em essência os componentes do negócio são facilmente determinados devido ao fato de que, no processo de preparação da transação, a empresa adquirente já realizou um estudo empresarial e auditoria dos componentes da empresa adquirida.
• Por fim, o adquirente classifica e segmenta os ativos adquiridos e os passivos assumidos que se tornam propriedade da empresa que reporta como resultado da transação. Este processo é necessário para garantir que outras IFRS aplicáveis ​​a ativos, transações e passivos possam ser aplicadas durante a contabilização subsequente nas demonstrações financeiras individuais ou consolidadas. Em qualquer caso, a classificação e segmentação são feitas com base em políticas contabilísticas, necessidades operacionais e características económicas objetivas, e não com o objetivo de enquadramento numa determinada norma. Nesta matéria, o sistema contabilístico e os algoritmos adoptados pela empresa terão uma vantagem, mas não deverão contrariar os princípios estabelecidos em outras normas internacionais de forma a garantir a produtividade deste processo como um todo.

Os ativos e passivos adquiridos identificados são mensurados pelos seus justos valores, os quais podem ser mensurados com fiabilidade à data da transação. Cada combinação de negócios é avaliada individualmente por meio da análise dos componentes da participação dos não controladores na aquisição, que passa a ser o interesse legal no negócio e o direito aos ativos da empresa como um todo e em caso de liquidação teórica. As exceções aos métodos de reconhecimento especificados na IFRS 3 incluem passivos e ativos que estão sujeitos a contabilização de acordo com outras normas internacionais.

Tais exceções incluem passivos contingentes, uma vez que a ocorrência de uma obrigação está condicionada por um evento cuja probabilidade não pode ser determinada no momento da transação. Juntamente com eles, as questões de passivos de imposto de renda são excluídas da contabilização no IFRS 3 e estão sujeitas a outra norma, uma vez que este grupo é específico e não relacionado ao negócio adquirido em termos de obtenção de benefícios dele em decorrência da transação. O comprador também reconhece (de acordo com a IFRS19 especial) obrigações relacionadas com pagamentos a pessoal.

Uma questão especial é a questão da compensação de ativos numa combinação de negócios. Com essa garantia única do tamanho da obrigação ou de algum fator condicional da atividade econômica do empreendimento, o comprador pode receber do vendedor um ativo adicional como compensação pela ocorrência/não ocorrência de algum evento ou pelo excesso/diminuição de algum métrica de negócios quantificável. Se tal condição existir numa transacção comercial, a adquirente deve reconhecer o activo compensador juntamente com o item compensador com base apenas nos princípios de avaliação. A mensuração e o reconhecimento são efetuados ao justo valor (o que é típico para quaisquer ativos considerados no âmbito da IFRS 3) à data da transação de aquisição. Paralelamente, é criada uma reserva de avaliação para valores incobráveis.

Os princípios de mensuração estabelecidos nas disposições da IFRS 3 têm uma série de exceções adicionais às quais vale a pena prestar especial atenção. Por exemplo, direitos readquiridos, transações de pagamento com base em ações e ativos mantidos para venda estão isentos. Aconselha-se o comprador a estimar o valor de um direito reconhecido como ativo intangível que é readquirido com base na duração remanescente do contrato que rege esse direito.

Exige que o adquirente mensure um passivo ou instrumento patrimonial que preveja pagamento baseado em ações de acordo com a norma específica IFRS 2 que se concentra nessas divulgações. Os ativos adquiridos em uma combinação de negócios semelhante, mas classificados como não circulantes e mantidos para venda, devem ser contabilizados de acordo com a IFRS 5 usando a fórmula do valor justo menos custos de venda.

A IFRS 3 exige que o adquirente que relata reconheça o ágio na data de aquisição dos ativos em uma combinação de negócios como o valor da contraprestação transferida em relação ao valor dos ativos adquiridos mensurados pelo valor justo na data da transação, ajustado por quaisquer responsabilidades assumidas. Nos mercados existem transações comerciais dessa estrutura, que no entendimento das IFRS são normalmente chamadas de compras vantajosas, em que o valor justo dos ativos adquiridos excede o valor da contraprestação.

Esta situação não é algo único e é bastante comum na contabilidade financeira, pois além da componente matemática da transação, ao considerar tais questões, o reporte omite a questão da componente organizacional, técnica e gerencial de tais transações. Se houver suspeita de uma transação de “compra vantajosa”, a empresa deve realizar uma avaliação adicional do ativo adquirido para reconfirmar todos os parâmetros de valor justo. Quando pesquisas adicionais e revisão da estrutura e dos componentes da transação confirmaram as suposições iniciais, qualquer receita proveniente do chamado. A adquirente reconhece o “bom negócio” no resultado na data da aquisição.

A contraprestação transferida na transação é mensurada por ambas as partes pelo valor justo. A contrapartida do comprador pelos activos adquiridos numa concentração de actividades empresariais pode ser sob a forma de dinheiro, outros activos, passivos, outros negócios, interesses em subsidiárias, instrumentos de capital próprio ordinários e preferenciais, opções, warrants e interesses em empreendimentos mútuos. Em algumas situações, uma concentração de actividades empresariais ocorre sem efectivamente transferir a contrapartida para a outra parte, por exemplo, nos casos em que uma empresa recompra as suas próprias acções ou duas partes concordaram numa transacção de concentração de actividades empresariais para o benefício comum do contrato.

Após a conclusão da transação (sujeito às suas próprias políticas contabilísticas), a empresa adquirente tem, de acordo com a IFRS 3, um período denominado período de mensuração, que se destina a permitir ajustamentos aos montantes reconhecidos como resultado da concentração de negócios. Durante este período, o comprador tem o direito de obter informações adicionais e realizar pesquisas analíticas sobre os ativos adquiridos, a fim de criar indicadores mais objetivos no reporte. Ao preparar-se para tais ajustes, o comprador é incentivado a utilizar todos os fatores e julgamentos apropriados para garantir que as informações originais sejam verificadas.

As combinações de negócios normalmente envolvem um grande número de despesas adicionais que a empresa incorre durante o período preparatório. Tais despesas podem incluir serviços de consultoria, comissões, serviços de assessoria e jurídicos, contabilidade e auditoria, serviços de avaliação e outros serviços profissionais de terceirização e custos administrativos que sempre surgem no processo de tal transação. Este agrupamento de custos reflete-se nos períodos em que são efetivamente incorridos, independentemente da duração do período preparatório para tal transação.

Todos os ativos adquiridos são mensurados e contabilizados em períodos futuros de acordo com os requisitos de outras normas IFRS, dependendo das suas propriedades e natureza, exceto ativos compensatórios, contraprestações contingentes, direitos readquiridos e passivos contingentes, que continuam a ser contabilizados de acordo com com os requisitos da IFRS 3.

As disposições da IFRS 3 estabelecem requisitos de divulgação para combinações de negócios. De acordo com estes requisitos, a empresa adquirente reportante deve divulgar nas demonstrações financeiras e nos respetivos suplementos uma descrição do negócio adquirido, a data da transação, a dimensão das ações da empresa adquirida e os objetivos prosseguidos em resultado da fusão, a estrutura da transação, suas características e consequências financeiras.

Adicionalmente, recomenda-se ao comprador que divulgue informações sobre ajustes e esclarecimentos que foram efetuados com base nos resultados da avaliação inicial do valor justo ou outro parâmetro financeiro e econômico. Se for necessária a divulgação de quaisquer parâmetros relacionados à transação ou características ocultas, sem os quais seria difícil para os usuários das demonstrações avaliar as informações especificadas e tirar conclusões, recomenda-se que a empresa adquirente divulgue tais informações, a fim de garantir produtividade máxima ao trabalhar com demonstrações financeiras.

Conclusões e Conclusão

As concentrações de empresas são um processo complexo e multifacetado, cuja contabilização de acordo com as normas internacionais de relato financeiro é um procedimento complexo que exige grande profissionalismo da equipa financeira da empresa. Esses processos são extremamente importantes para qualquer organização, pois tal transação pode determinar em grande parte o futuro da empresa. A norma IFRS IFRS 3 é uma ferramenta aplicada, cujo trabalho permite resolver os problemas acima mencionados de geração de um pacote correto de dados de reporte, com o qual uma ampla gama de partes interessadas pode trabalhar posteriormente. Esta norma contém métodos e algoritmos detalhados para a avaliação, reconhecimento e posterior contabilização de todos os componentes que surgem antes, durante e após uma transação de combinação de negócios.

IFRS 3 Estabelece regras contábeis padrão que as empresas devem seguir ao realizar combinações de negócios. EM IFRS 3é revelado que tipo de associações podem ser, a que casos as normas prescritas não se aplicam, bem como quais os passos que um contador deve tomar para refletir corretamente o resultado financeiro de tal associação.

O que é uma combinação de negócios e como deve ser avaliada?

Conforme decorre da norma IFRS 3, uma combinação de negócios é entendida como uma transação ou outras circunstâncias em que os direitos de controle sobre uma ou mais empresas são transferidos para uma pessoa (cláusula B5 do Apêndice B IFRS 3, aprovado por despacho do Ministério das Finanças da Rússia datado de 28 de dezembro de 2015 nº 217n).

Assim, se, por exemplo, várias empresas se fundiram, então, de acordo com as instruções da norma, é necessário estimar o valor da empresa adquirida. Além disso, isso deve ser feito utilizando o chamado método de aquisição.

Conforme segue da norma, este método consiste nas seguintes etapas principais (cláusulas 4, 5 IFRS 3):

• descobrir quem é o verdadeiro comprador do negócio;
• determinar em que data ocorreu a fusão;
• estimar qual é o valor justo dos ativos e passivos da empresa que o comprador adquiriu;
• Saber qual é a participação dos não controladores na entidade adquirida;
• determinar o valor justo (outra contraprestação) transferido para a parte vendedora na transação e, em seguida, determinar o ágio.

PRESTAR ATENÇÃO! Ao mesmo tempo, o goodwill representa a reputação empresarial da empresa, ou seja, algo que no futuro trará benefícios económicos reais significativos para a empresa, apesar de neste momento não poder ser avaliado e contabilizado separadamente.

Em que casos não podem ser aplicadas as regras contabilísticas prescritas na IFRS 3?

Apesar de o objetivo da criação da norma em apreço ser regular a contabilização das transações que envolvem a aquisição por uma parte (empresa) do controlo de outra (empresa), na prática pode surgir uma situação em que a aplicação das normas IFRS 3 será impossível.

O próprio texto do documento padrão refere-se às seguintes situações:

• A fusão ocorre como resultado da celebração de um acordo de joint venture. Para este caso existe outro documento regulamentador (IFRS 11).
• O comprador adquire ativos (um ou grupo) que não constituem um negócio. Com efeito, neste caso, uma pessoa recebe o controlo efetivo sobre qualquer propriedade ou direito de propriedade, que na sua totalidade não conduzem ao surgimento de goodwill. Portanto, o custo deve ser distribuído entre todos os ativos do grupo de acordo com o seu valor justo (cláusula 2 IFRS 3).

PRESTAR ATENÇÃO! Esta regra também se aplica nas situações em que um ativo intangível é adquirido. Então a empresa deverá focar nas disposições da IAS 38.

• Como resultado de uma transação que envolve a compra de uma empresa por outra, ocorre uma fusão de empresas sob o controle comum de um terceiro. Isto acontece, por exemplo, quando um proprietário que possui duas empresas vende a segunda para uma dessas empresas controladas. Nesse caso, não surge um novo ativo para o proprietário, mas os existentes são reestruturados. Portanto, para mensurar a transação pelo valor justo (conforme exigido pela IFRS 3) não faz sentido.

Quando a parte vendedora pode atuar como real adquirente?

Então, a primeira coisa que, pelas exigências da norma, deve ser feita na fusão de um negócio, por exemplo, duas empresas, é identificar corretamente o verdadeiro comprador.

Apesar de normalmente a parte que atua como comprador nos termos do contrato receber o controle do negócio adquirido, outra situação pode surgir - quando a pessoa que atua formalmente como comprador não recebe o controle efetivo sobre a empresa adquirida. Isso é possível, por exemplo, se o comprador (empresa A) adquirir o controle acionário da empresa (empresa B) do proprietário anterior (empresa B) usando recursos emprestados da empresa B.

Neste caso, embora as ações e os direitos de controlo passem legalmente para a empresa A, o controlo efetivo passa para a entidade B. A este respeito, as ações (ou seja, ativos) e os passivos correspondentes da empresa A devem ser avaliados porque, de acordo com as instruções do norma analisada, será considerado que a organização B é a compradora, e a empresa A já aderiu.

O que é importante lembrar ao determinar a data de compra de uma empresa?

Como segue do parágrafo 8 IFRS 3, a data de aquisição de um negócio é o dia em que a empresa adquirente recebeu o direito de exercer uma influência decisiva nas atividades da organização adquirida.

Como pode ser visto na definição, o momento de ocorrência da circunstância especificada pode ser ambíguo, portanto, muitas vezes surgem disputas em torno da questão da determinação de tal data.

A cláusula 9 da norma estabelece que, regra geral, esta data é a data do fechamento da transação (ou seja, o dia em que o comprador transferiu para o vendedor o valor da remuneração determinada no contrato, e também recebeu os ativos adquiridos e passivos que constituem o negócio).

No entanto, a data de compra para efeitos contabilísticos pode ser anterior se:

• O acordo escrito estabelece que o controle passa para o comprador no dia anterior à data de fechamento. Então é a partir desta data que a empresa compradora passa a administrar as atividades atuais do negócio adquirido e a formular suas políticas.
• Antes da data de encerramento, a empresa adquirente nomeou a maioria dos seus membros para o Conselho de Administração da entidade adquirida.
• Os fluxos de caixa foram redistribuídos para a empresa adquirente antes da data de fechamento da transação.

O que você deve prestar atenção ao avaliar o negócio que está comprando?

Assim, após as etapas anteriores, é necessário refletir na contabilização o valor estimado dos ativos e passivos adquiridos (negócios).

Para isso, a empresa compradora celebra um contrato separado com uma entidade avaliadora, que elabora o relatório exigido.

IMPORTANTE! A parte compradora deve prestar atenção especial à escolha dessa empresa de avaliação. Na verdade, para resultados de avaliação corretos, é importante que a empresa tenha experiência relevante - tanto industrial como técnica (trabalhando de acordo com as normas IFRS).

Mas o ponto potencialmente mais problemático é a avaliação correta dos ativos intangíveis da organização adquirida. Afinal, pode acontecer que algum direito de propriedade específico não seja levado em consideração na avaliação, o que acabará por levar a um custo de aquisição refletido incorretamente na contabilidade. Por exemplo, se uma organização comprou uma exploração agrícola, a não inclusão do direito de arrendamento de terras agrícolas nos activos intangíveis da exploração agrícola pode levar a uma grande diferença entre o valor real e o valor real do negócio.

PRESTAR ATENÇÃO! Via de regra, o fato de um ativo intangível estar subvalorizado é indicado por um ágio inadequadamente grande resultante da transação.

Como é medida a participação dos não controladores?

O próximo passo é o adquirente avaliar a participação não controlada no negócio adquirido, nomeadamente a participação remanescente na empresa adquirida que não é propriedade do adquirente.

IFRS 3 permite a avaliação de tal ação tanto pela determinação do seu valor justo quanto pelo uso de outras abordagens de avaliação.

IMPORTANTE! Ao mesmo tempo, a empresa deve ter em mente que uma avaliação justa dos interesses controladores e não controladores (a participação do comprador e aqueles que não pertencem ao comprador) pode diferir. Pelo facto de o valor do controlo acionário, para além da avaliação direta dos ativos e passivos, incluir também um “prémio de controlo”.

Para informações sobre o plano de contas em IFRS, consulte o artigo.

Que dificuldades podem surgir na avaliação da contraprestação transferida e do ágio da transação?

A contraprestação transferida geralmente é fácil de determinar: é a quantia em dinheiro que o vendedor recebe pelo seu negócio. No entanto, às vezes são possíveis complicações. Por exemplo, se os termos do contrato prevêem que o comprador pague um valor adicional se a empresa apresentar os resultados especificados no contrato durante o período de tempo exigido. Trata-se de uma contraprestação contingente, que também deve ser avaliada contabilmente com o auxílio de um avaliador.

Assim, após concluir todas as etapas acima, a empresa deve estimar o ágio da transação. A saber: somar a contraprestação transferida, a avaliação da participação dos não controladores e o valor da participação anteriormente existente (do comprador) na empresa adquirida. Em seguida, subtraia deste valor os ativos líquidos da empresa adquirida.

A dificuldade é que às vezes a boa vontade pode ser negativa. Isto significa que a empresa comprou o empreendimento a um preço reduzido, ou seja, falando em termos IFRS 3, fez uma compra vantajosa.

PRESTAR ATENÇÃO! Neste caso, o parágrafo 36 da norma em questão exige que a empresa adquirente reavalie todos os ativos e passivos adquiridos do negócio. E somente se, após cálculos repetidos, o resultado não mudar, o lucro poderá ser refletido nas contas.

Resultados

Avaliar corretamente um negócio adquirido por uma empresa apresenta muitas armadilhas. Em particular, podem surgir dificuldades não só na determinação da dimensão real dos activos e passivos da empresa adquirida, mas também na descoberta de quem é o verdadeiro comprador da transacção. Além disso, não devemos esquecer que, se o ágio for negativo, será necessário reavaliar o negócio adquirido antes de registrar o lucro.